Налоговые проверки: виды, процедуры, ограничения - Аркадий Брызгалин

Здесь следует обратить внимание на то, что в абз. 1 п. 8 ст. 88 НК РФ говорится об обязательном представлении документов не во всех случаях использования права на вычет по НДС, а только в тех, когда в результате применения вычета сумма НДС заявляется к возмещению, а не к уплате. В то же время в абз. 2 этого же пункта говорится об истребовании документов, когда налогоплательщиком используется право на вычет. При этом не оговаривается, что имеется в виду вычет, применение которого предоставляет налогоплательщику право на возмещение НДС. Поэтому налоговые органы расценивают это как наличие у них права требовать документы, подтверждающие вычет в любых случаях, независимо от того, заявляется НДС к возмещению или нет.

Несмотря на то обстоятельство, что данная позиция противоречила как буквальному толкованию п. 8 ст. 88 НК РФ, так и общей логике этой статьи, тем не менее на ее стороне были не только представители налоговых органов[20], но и даже некоторые примеры из судебной практики. Например, постановление ФАС ВСО от 25.10.2007 № А78-2319/07-С3-8/119-Ф02-7984/07 подтверждают эту точку зрения. Однако, несмотря на поддержку данного судебного решения ВАС РФ (определение ВАС РФ от 15.02.2008 № 1465/08), считаем ее необоснованной.

Данная позиция абсолютно не согласуется не только с буквальным смыслом п. 8 ст. 88 НК РФ, но и с общей логикой новой, действующей с 2007 года, редакции ст. 88 НК РФ.

В связи с этим представялется отрадным, что в конченом итоге ни официальный Минфин России, ни широкая судебная практика эту позицию не поддержали. В своем письме от 27.12.2007 № 03-02-06/2-209 Минфин России прямо указал, что налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие право на вычет по НДС, если в результате применения такого вычета им представляется декларация, в которой НДС заявлен к уплате, а не к возмещению.

Кроме того, и арбитражные суды эту точку зрения стали воспроизводить в своих судебных актах (постановление ФАС СЗО от 29.09.2009 № А56-10853/2009; постановления ФАС МО от 24.06.2008 № КА-А40/3059-08 и от 03.11.2009 № КА-А40/ 11367-09).

Третье исключение. В соответствии с п. 9 ст. 88 НК РФ если проверяемое лицо является плательщиком налогов, связанных с использованием природных ресурсов (НДПИ, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов), то налоговые органы вправе истребовать документы, связанные с исчислением и уплатой соответствующих налогов.

Представляется, что третье исключение обусловлено социальной значимостью правоотношений, связанных с использование природных ресурсов. Законодатель посредством данной нормы стремится ужесточить контроль.

Проблемой является то обстоятельство, что в законодательстве о налогах и сборах не определено, что такое «налоги, связанные с использованием природных ресурсов», что позволяет налоговым органом широко толковать данное положение. В частности, налоговые органы считают, что земельный налог является налогом, связанным с использованием природных ресурсов. Однако, по нашему мнению, земельный налог является не «ресурственным», а «поимущественным», так как обязанность по его уплате обусловлена не использованием земли как природного ресурса, а обладанием земельным участком на том или ином правовом основании, независимо от того, используется ли он фактически.

Следует отметить, что, установив три специальных основания для истребования документов в рамках камеральной налоговой проверки, законодатель четко не определил исчерпывающий перечень видов документов, которые налоговый орган вправе истребовать по каждому из этих оснований. В связи с этим между налоговыми органами и налогоплательщиками регулярно возникают споры о конкретном перечне документов, которые вправе истребовать налоговый орган.

Конец ознакомительного фрагмента.

Примечания

1

Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб., 2002. С. 5.

2

Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001. С. 188.

3

Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений/ Под ред. Ю.Ф. Кваши. М., 2001. С. 21.

4

Родионова В.М., Шлейников В.И. Финансовый контроль. М., 2002. С. 274.

5

Крохина Ю.А. Финансовое право России. М., 2004. С. 485; Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах/Под ред. И.И. Кучерова. М., 2001. С. 482.

6

Крохина Ю.А. Указ. соч. С. 98.

7

Хотелось бы отметить, что сама возможность проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа вызвана к жизни практическими нуждами и предусматривается законодательством ряда зарубежных стран. См.: Тулубенский Е.А. Налоговые проверки: опыт и перспективы правового регулирования // Арбитражные споры. 2006. № 1 (33). С. 110, 111.

8

Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 № 441-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Измайловой Галины Васильевны на нарушение ее конституционных прав п. 1 ст. 89 НК РФ».

9

Тимошенко В.А. Проверки налоговых органов: Учебно-практическое пособие / В.А. Тимошенко, Л.В. Спирина. М., 2009. С. 154.

10

В этой связи представляет интерес значение термина «камеральный».

Как указывает Большая Советская Энциклопедия (1973): «Камералистика (нем. kameralistik, франц. camralistique, от позднелатинского camera – казна) специальный цикл административных и экономических дисциплин, преподававшихся в европейских средневековых университетах, а также со 2-й половины 19 в. в университетах России». (БСЭ. Третье издание. Т. 11 1973. С. 269–270.) Таким образом, можно предположить, что «камеральный» означает «административный» и камеральная проверка есть некая административная проверка деятельности налогоплательщика.

В то же время, согласно словарю С.И. Ожегова, этот термин скорее из геологии, так как в соответствии со этим словарем камеральные работы там – это лабораторная обработка материалов, полученных в экспедициях. По словарю С.А. Кузнецова камеральный – это производимый в кабинете, лаборатории (о научной обработке материалов, полученных в полевых, экспедиционных условиях). Таким образом, по нашему мнению, слово «камеральный» – это терминология, обозначающая обработку чего-либо в особых стационарных условиях вне места добычи, что полностью соответствует даже и форме камеральной налоговой проверки, которая проводится без выезда к налогоплательщику, по месту нахождения инспекции и по документам, у нее имеющимся.

11

Пепеляев С.Г. Камеральные проверки и истребование документов: неоднозначные нормы Налогового кодекса порождают злоупотребления налоговых органов // Налоговое право. Информационный бюллетень. Апрель. 2004. С. 4.

12

Камеральные налоговые проверки: налоговые споры // Ваш налоговый адвокат. 2009. № 4.

13

Шилкина В. Камеральная проверка // Практическая бухгалтерия. 2003, № 6.

14

Маслов А.А., Шаповалов С.Ю. Взыскание налогов. М., 2003. С. 8.

15

Шаталов С.Д. Комментарий к НК РФ, части первой (постатейный). М., 2003. С. 483.

16

Маркова М.Г. Новое в методологии налоговых проверок // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 1.

17

На момент подготовки настоящей работы в Госдуме обсуждается законопроект с поправками в ст. 95 НК РФ, для того чтобы исключить противоречия между п. 1 и 3 ст. 95 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 95 в редакции законопроекта эксперт может привлекаться налоговым органом как при проведении выездной проверки, так и при проведении иных форм налогового контроля.

18

Комментарий к НК РФ, частям первой и второй / Под общ. ред. Ю.Ф. Кваши. 2-е изд., перераб. и доп. М., 2006. С. 425.

19

Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2007, № 34.

20

Ответ заместителя директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России С.В. Разгулина от 26.04.2007 // Консультант Плюс.